Polémica sentencia del TS en relación con el cómputo del plazo de prescripción en las herencias con derecho de transmisión
El TS ha dictado con fecha 23 de abril de 2024 una polémica sentencia, con número de recurso 7570/2022, que trata sobre el cómputo del plazo de prescripción en los supuestos de derecho de transmisión.
Así, el TS, alineándose con el criterio sostenido por el TSJ de Cataluña, señala que la falta de ejercicio de la delación por parte del llamado (transmitente) supone una limitación en la adquisición de los bienes del causante originario, que impide que el trasmisario pueda adquirirlo y que, por tanto, se produzca el hecho imponible.
En consecuencia, concurriendo dicha limitación en la adquisición de los bienes del primer causante, la adquisición se halla suspendida hasta que desaparezca ésta, lo que tiene lugar con el fallecimiento del transmitente, que es el momento en que se transmite el ius delationis a sus herederos (trasmisarios) y estos, en su caso, podrán ejercerlo en relación al primer causante.
Por tanto, concluye el TS, al amparo del art. 24.3 de la LISD, el cómputo del dies a quo del plazo de prescripción en los supuestos de derecho de transmisión se inicia cuando desaparece dicha limitación, que es cuando fallece el causante transmitente, fijándose dicho momento como inicio del plazo de prescripción.
Por nuestra parte, no podemos compartir dicho criterio:
En primer lugar, la falta de ejercicio del ius delationis por parte del causante transmitente no supone limitación alguna en el trasmisario por lo que hace a la adquisición de los bienes del causante originario. El motivo es que en fase de pendencia de la supuesta limitación el trasmisario carece de vocación alguna en relación con la herencia del primer causante. Por tanto, careciendo de vocación, ¿Qué tipo de limitación tiene aquel que carece de cualquiera expectativa de derecho alguno en relación con la herencia del primer causante?
Solo una interpretación laxa y abstracta tanto del concepto de “expectativa de derecho” como de “limitación” ampara una interpretación de este tipo.
En segundo lugar, la configuración de la falta de ejercicio del ius delationis como una limitación convierte las herencias pendientes de aceptación formal en imprescriptibles para el fisco. Efectivamente, si observamos, al fijar el dies a quo del plazo de prescripción en el momento en que fallece el transmitente, el trasmisario podrá aceptar la herencia del transmitente y, por derecho de transmisión, la herencia del causante originario. Pero ¿qué sucede si el trasmisario fallece sin aceptar la herencia de transmitente o aceptando la herencia de éste, fallece sin aceptar la del causante originario?
Pues que vuelve a reiterarse el mismo esquema en relación con los herederos del trasmisario, que han visto, supuestamente, limitados su derecho a adquirir la herencia del causante originario por el no ejercicio del ius delationis por parte del trasmisario.
De esta manera se irá abriendo, “in aeternum”, el computo del plazo de prescripción hasta que alguien acepte la herencia del causante originario. Y es aquí donde reside la paradoja, ya que la aceptación, a efectos fiscales, es irrelevante. Sin embargo, en los supuestos de derecho de transmisión, hasta que no se acepta la herencia, ésta resulta imprescriptible.
Realmente, a nuestro parecer, a la Administración no le interesa tanto el hecho de que haya aceptación o no (es fiscalmente irrelevante) como el resultado que se consigue, que es convertir las herencias con derecho de transmisión en imprescriptibles, dando preeminencia a algo (la aceptación) que fiscalmente no lo tiene bajo la cobertura de algo (la existencia de una limitación en la adquisición del trasmisario) que es inexistente.
En tercer lugar, la tesis sostenida por la Administración da lugar a supuestos difícilmente admisibles. Efectivamente, puede darse el caso, bastante frecuente en la práctica, en que el causante originario llame a dos o más herederos y uno de ellos fallezca sin aceptar la herencia del primer causante. Dicho segundo causante-transmitente puede ser heredado por el otro llamado, de manera que puede darse la circunstancia que el otro heredero del primer causante, en relación con su adquisición por derecho propio esté prescrita y, en relación a su adquisición por derecho de transmisión, no esté prescrita, lo cual resulta porco menos que burdo cuando la actividad recaudatoria de la Administración, en ambos casos, ha sido inexistente.
A nuestro juicio, la interpretación del TS aboca a encajar en el 24.3 de la LISD cualquier circunstancia o hecho para exigir el impuesto de manera atemporal en una disciplina, como el derecho de sucesiones, cuya estructura parte precisamente de la búsqueda de un heredero, organizando las instituciones jurídicas que buscan dar una solución a ello (vgr. sustitución vulgar o ius transmisionis) de manera subsidiaria o sucesiva al llamado de manera principal.
Así, en la renuncia a la herencia en el seno del derecho de transmisión ya se ha fijado el dies a quo del plazo de prescripción de dicha renuncia en el momento en que se realiza la misma (vid. consulta V2783-23 de la DGT), cuando hasta hace poco, ello no era sí, por lo que es muy probable que se extienda a los supuestos en que no concurra el derecho de transmisión.
En definitiva, la relatividad y abstracción en la determinación de lo que es una limitación, a nuestro parecer, vulnera la regulación del devengo y prescripción del impuesto de sucesiones, a la vista de la regulación actual, además del principio de seguridad jurídica, ya que herencias que, hipotéticamente, están prescritas, por ensalmo, dejarán de estarlo si en las mismas concurre el derecho de transmisión.
Para acabar, un par de notas adicionales:
En primer lugar, la sentencia consta de un voto particular del magistrado Don Dimitry Berberoff Ayuda, que, durante muchos años lo fue de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Cataluña.
En segundo lugar, más allá del criterio que adopte el TS (que no compartimos para nada) a nuestro parecer, es censurable que haga suyo el criterio del TSJ de Cataluña de manera acrítica, reproduciendo literalmente la sentencia de este sin añadir ni una coma o argumento para aclarar o sostener algo sobre lo que, sin duda había disputa y la habrá.
Sobre el hecho de que, en la sentencia, en ningún momento (excepto para enumerarlos), se citen los argumentos de la parte recurrente ni que sea para desvirtuarlos, simplemente causa estupor y rechazo.
Para saber más, vid este post y este.
El texto de la sentencia, aquí:
STS_2437_2024 Dies a Quo Iu… by Tottributs
La entrada Polémica sentencia del TS en relación con el cómputo del plazo de prescripción en las herencias con derecho de transmisión se publicó primero en Tottributs, la web de tributos dedicada al estudio del ITPOyAJD y el ISD.